Fischer/Pahlke/Wachter, Erb... / 2 Erwerb von Betriebsvermögen oder land- und forstwirtschaftlichem Vermögen (§ 28 Abs. 1 ErbStG a. F.)
 

Rz. 10

§ 28 Abs. 1 S. 1 und 2 ErbStG a. F. regelte bis 30.6.2016 eine antragsabhängige befristete Stundung der Steuer, die auf den Erwerb von Todes wegen bzw. eine Schenkung unter Lebenden von Betriebsvermögen oder land- und forstwirtschaftlichem Vermögen entfiel, und bediente sich hierzu ergänzender Verweisungen auf die allgemeinen Stundungsvorschriften der §§ 234, 238 AO[1]. Neben der speziellen Stundungsmöglichkeit nach § 28 Abs. 1 ErbStG a. F. fand nach § 28 Abs. 1 S. 3 ErbStG a. F. die allgemeine Stundungsregelung nach § 222 AO ergänzende Anwendung.

[1] Rz. 15.

2.1 Stundungsvoraussetzungen

 

Rz. 11

Eine Stundung nach § 28 Abs. 1 ErbStG a. F. setzte in sachlicher Hinsicht den Erwerb von Betriebsvermögen oder land- und forstwirtschaftlichem Vermögen voraus, wobei der zusätzliche Erwerb "nichtbegünstigten" Vermögens (z. B. Bargeld etc.) unschädlich war und lediglich eine entsprechende Aufteilung des Erwerbs für Zwecke der Stundung vorgenommen werden musste. Art und Umfang des Betriebsvermögens waren in §§ 95ff. BewG festgelegt. Es umfasste neben sämtlichen Teilen eines Gewerbebetriebs i. S. d. § 15 Abs. 1 und 2 EStG unter Einschluss evtl. Sonderbetriebsvermögens[1] auch das freiberufliche Betriebsvermögen nach § 18 EStG.[2] Nach Ansicht der FinVerw. zählten zum Betriebsvermögen zudem die Anteile an einer Personengesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 3 bzw. § 18 Abs. 4 EStG.[3] Der erworbene Nießbrauch an einem Betriebsvermögen war ebenso wenig vom Anwendungsbereich der Vorschrift erfasst, wie Anteile an einer Kapitalgesellschaft, auch wenn es sich dabei um den Erwerb von Anteilen an einer Einmann-GmbH handelte.[4] Der Ausschluss von Anteilen an Kapitalgesellschaften folgte aus dem eindeutigen Wortlaut des § 28 Abs. 1 ErbStG a. F., obwohl die Interessen- und Gefährdungslage bei mittelständischen (Familien-)Kapitalgesellschaften weitgehend der bei (Familien-)Personengesellschaften oder Einzelunternehmen entsprach. Im Hinblick auf die Begünstigung von Anteilen an Kapitalgesellschaften nach §§ 13 a, 13b ErbStG a. F. war nicht nachvollziehbar, warum der Gesetzgeber im Zuge der Reform des ErbStG durch das Gesetz vom 24.12.2008[5] mit Wirkung zum 1.1.2009 keine entsprechende Ausweitung der Stundungsmöglichkeit nach § 28 Abs. 1 ErbStG a. F. vorgenommen hat.[6] Immerhin hielt die FinVerw. für den Erwerb von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft eine Stundung der Steuer nach § 222 AO für möglich[7]. Art und Umfang des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens bestimmte sich ausschließlich nach den bewertungsrechtlichen Grundsätzen der §§ 33ff. BewG. In persönlicher Hinsicht konnte jeder Erwerber von Betriebsvermögen und land- und forstwirtschaftlichem Vermögen unabhängig von der Steuerklasse einen entsprechenden Stundungsantrag i. S. d. § 28 Abs. 1 ErbStG a. F. stellen.

 

Rz. 12

Die beantragte Stundung musste zudem zur Erhaltung des erworbenen Betriebs notwendig sein, was der Fall war, wenn die sofortige Zahlung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer das Weiterbestehen des Betriebs gefährdet hätte. Ein Betrieb war in seinem Fortbestand gefährdet, wenn z. B. eine Insolvenz, eine wesentliche Betriebseinschränkung oder ein umfangreicher Arbeitsplatzabbau drohte; die Veräußerung einzelner nicht wesentlicher Betriebsgrundlagen war hingegen zumutbar. Trotz Kritik im Schrifttum interpretierten FinVerw. und Rspr. die Stundungsvorschrift des § 28 Abs. 1 ErbStG a. F. äußerst restriktiv, da eine Stundung lediglich unter der weiteren Voraussetzung gewährt wurde, dass ansonsten die Mittel des Betriebs zur Zahlung der Steuer eingesetzt werden müssten[8]. Eine Stundung war demnach bereits ausgeschlossen, sofern der Erwerber die Steuer aus weiterem, neben dem Betriebsvermögen oder land- und forstwirtschaftlichen Vermögen erworbenen Vermögen begleichen konnte.[9] Nach Ansicht der FinVerw. durften bei der Beurteilung einer Gefährdung des Betriebs zudem Nachlassverbindlichkeiten in Form von Pflichtteilen und Vermächtnissen etc. nicht berücksichtigt werden, sofern es sich dabei nicht um Betriebsschulden handelte[10]; bestanden in erheblichem Umfang nichtbetriebliche Nachlassverbindlichkeiten, kam lediglich eine Stundung nach § 222 AO in Betracht[11]. Der Erwerber musste schließlich notfalls einen Kredit aufnehmen und trug die Beweislast für den Umstand, dass kein eigenes Vermögen vorhanden bzw. eine Kreditaufnahme nicht möglich war[12]. Eine Stundung war nach Ansicht der FinVerw. ausgeschlossen, sofern der Schenker zur Zahlung der Schenkungsteuer herangezogen werden konnte, z. B. weil er die Schenkungsteuer i. S. d. § 10 Abs. 2 ErbStG übernommen hatte[13].

[3] R E 28 Abs. 1 S. 2 ErbStR 2011.
[4] R E 28 Abs. 1 S. 2 und 3 ErbStR 2011.
[5] BGBl I 2008, 3018.
[6] Krit. auch Stobbe/Brüninghaus, BB 1998, 1611, 1612.
[7] R E 28 Abs. 4 S. 7 und 8 ErbStR 2011; Rz. 45 f.
[8] R E 28 Abs. 4 ErbStR 2011.
[9] BFH v. 11.5.1988, II B 28/88, BStBl II 1988, 730; R E 28 Abs. 4 S. 1 ErbStR 2011; krit. Weinmann, ZEV 1995, 321, 324; Sosnitza, UVR 1992, 342, ...

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