10 Tage Regelung: Fälligkeit

Eine Umsatzsteuervorauszahlung, die innerhalb von 10 Tagen nach Ablauf des Kalenderjahres gezahlt wird, ist grundsätzlich im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abziehbar. Fraglich ist, ob neben der Zahlung auch die Fälligkeit innerhalb dieses Zeitraums liegen muss. 

§ 11 EStG sieht für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben, wie z. B. Umsatzsteuer-Vorauszahlungen, eine Ausnahmeregelung vor. Diese Ausgaben müssen im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abgezogen werden, selbst wenn sie beim Unternehmer schon kurze Zeit vor Beginn oder erst kurze Zeit nach Beendigung dieses Jahres abfließen (§ 11 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 EStG). Als "kurze Zeit" definiert die BFH-Rechtsprechung einen Zeitraum von bis zu 10 Tagen vor bzw. nach dem Jahreswechsel. Innerhalb dieses Zeitraums müssen die Zahlungen (nach Auffassung der Finanzverwaltung) fällig und geleistet worden sind. 

Beispiel: Dauerfristverlängerung

A hat seine USt-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2019 am 03.01.2020 durch Banküberweisung bezahlt. Da ihm eine Dauerfristverlängerung gewährt wurde, ist die Vorauszahlung eigentlich erst am 10.02.2020 fällig.

Aktualisierung vom 18.03.2021
 
Neues Urteil des FG Sachsen mit Revision
 
Die hier dargestellte Auffassung des FG Düsseldorf hat der 5. Senat des FG Sachsen nicht geteilt. Im Rahmen seines Urteils vom 15.01.2020, 5 K 1578/19 vertritt es die Auffassung, dass es weiterhin zur Anwendung des § 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 EStG erforderlich ist, dass die Umsatzsteuervorauszahlung innerhalb dieses Zehn-Tages-Zeitraums nicht nur gezahlt, sondern auch fällig sein muss.  Dies ist bei einer Dauerfristverlängerung nicht der Fall, da Umsatzsteuervorauszahlungen am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig sind, d.h. aufgrund der gewährten Dauerfristverlängerung hier erst am 10. Februar 2020 und damit außerhalb des Zehn-Tages-Zeitraums. Das Erfordernis der Fälligkeit um die Jahreswende ergäbe sich aus dem Zweck der Sonderregelung zur Behandlung regelmäßig wiederkehrender Einnahmen und Ausgaben, durch die Zufallsergebnisse bei strikter Anwendung des Zu- und Abflussprinzips vermieden werden sollen. Eine Anwendung der Ausnahmeregelung komme aber nicht in Betracht, wenn dadurch der in § 11 Abs. 2 Satz 1 (entsprechend § 11 Abs. 1 Satz 1) EStG enthaltene Grundsatz der Zuordnung zum Jahre der Zahlung in erheblichem Umfange außer Kraft gesetzt werden würde. Denn die Ausnahmeregelung wollte nur in den ihr gezogenen engen Grenzen diesen Grundsatz beiseite schieben. Es sei auch nicht davon auszugehen, dass der Bundesfinanzhof in seinen Entscheidung vom 27.06.2018 von seiner bisherigen Rechtsprechung abweichen wollte, denn er führe zur Begründung aus, dass mit der Vorschrift des § 11 EStG bezweckt wird, Zufallsergebnisse zu vermeiden


BFH lässt Frage bisher offen

Eine Fälligkeit kurz vor Beginn oder nach Ende des Kalenderjahres der wirtschaftlichen Zugehörigkeit der Ausgaben wird auch in der Rechtsprechung und in der steuerrechtlichen Literatur weit überwiegend als einschränkende Voraussetzung für eine vom tatsächlichen Zahlungsjahr abweichende Zuordnung erachtet. Hiernach gebiete der Ausnahmecharakter der Vorschrift eine restriktive Auslegung. Es sollten lediglich Zufallsergebnisse bei kurzfristigen Zahlungsverschiebungen vermieden und nicht die Grundsätze der Bilanzaufstellung auf die Auslegung von § 11 EStG übertragen werden. Danach wäre hier die Umsatzsteuer-Vorauszahlung Dezember 2019 in 2020 zu erfassen, weil sie nicht am 10.01.2020, sondern erst am 10.02.2020 fällig wird. 

Demgegenüber haben aber z. B. das FG Köln (Urteil vom 24.09.2015 - 15 K 3676/13) und das Sächsische FG (Urteil vom 22.11.2016 - 3 K 1092/16) ihren Entscheidungen allein den Wortlaut der Norm zu Grunde gelegt, sodass es nur auf den Zahlungszeitpunkt ankommt (hier also dann 2019 zuzuordnen, da innerhalb der 10 Tage gezahlt). 

Der BFH (Urteil vom 27.06.2018 - X R 44/16 und X R 2/17) hat die Frage nach dem Fälligkeitserfordernis innerhalb des 10-Tages-Zeitraums zuletzt ausdrücklich dahinstehen lassen. In diesem Zusammenhang hat er aber auf mehrere Entscheidungen hingewiesen (z. B. auch BFH Urteil vom 24.08.2017 - VI R 58/15), die diese Frage bejahen. 

FG Düsseldorf bezieht sich auf Gesetzeswortlaut

Das FG Düsseldorf (Urteil vom 09.12.2019 - 3 K 2040/18 E) ist aktuell den FG Köln und dem Sächsischen FG gefolgt, sodass nach dem Wortlaut der Vorschrift die Fälligkeit nicht von Bedeutung ist. § 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 EStG stelle allein auf die wirtschaftliche Zuordnung der regelmäßig wiederkehrenden Ausgaben zu einem Kalenderjahr sowie auf den Zeitpunkt ihres Abflusses bei dem Steuerpflichtigen ab. Dass es bei Anwendung der Vorschrift zu einer systematischen Annäherung der Einkünfteermittlung nach dem Zu- und Abflussprinzip an die Grundsätze der Bilanzaufstellung kommt, sei der gesetzlichen Regelung immanent.

Einer zu weitgehenden Ausdehnung dieser Grundsätze stehe aber bereits der auf Ausnahmefälle begrenzte Gesetzeswortlaut entgegen. Nur regelmäßig wiederkehrende Ausgaben und diese auch nur bei Zahlung innerhalb eines kurzen Zeitraums vor Beginn oder nach Ende des Kalenderjahres ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit können zu einer systematischen Abkehr vom Zu- und Abflussprinzip führen. Eine weitergehende Einschränkung des Anwendungsbereichs der Norm ist nach Auffassung des FG nicht geboten. Eine solche Notwendigkeit ergäbe sich insbesondere nicht mit Blick auf den Willen des Gesetzgebers, der bei Einführung der Regelung in § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG 1934 bewusst nicht mehr – wie noch zuvor in § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG 1925 – auf die Fälligkeit, sondern nur noch auf den Zu- oder Abfluss der Einnahmen bzw. Ausgaben abgestellt hat (so auch in BFH Urteil vom 23.09.1999 - IV R 1/99). 

Revisionsverfahren anhängig

Da gegen die Entscheidung des FG Düsseldorf ein Revisionsverfahren läuft, wird diese Frage nun endlich noch einmal abschließend geklärt. Vergleichbare Fälle können offen gehalten werden, bis der BFH (Az VIII R 1/20) entschieden hat.

Aktualisierung v. 18.3.2021: Neues Urteil des FG Sachsen mit Revision

Die hier dargestellte Auffassung des FG Düsseldorf hat der 5. Senat des FG Sachsen nicht geteilt. Im Rahmen seines Urteils v 15.1.2020, 5 K 1578/19, vertritt es die Auffassung, dass es weiterhin zur Anwendung des § 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 EStG erforderlich ist, dass die Umsatzsteuervorauszahlung innerhalb dieses Zehn-Tages-Zeitraums nicht nur gezahlt, sondern auch fällig sein muss. 

Dies ist bei einer Dauerfristverlängerung nicht der Fall, da Umsatzsteuervorauszahlungen am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig sind, d.h. aufgrund der gewährten Dauerfristverlängerung hier erst am 10.2.2020 und damit außerhalb des Zehn-Tages-Zeitraums.

Das Erfordernis der Fälligkeit um die Jahreswende ergebe sich aus dem Zweck der Sonderregelung zur Behandlung regelmäßig wiederkehrender Einnahmen und Ausgaben, durch die Zufallsergebnisse bei strikter Anwendung des Zu- und Abflussprinzips vermieden werden sollen. Eine Anwendung der Ausnahmeregelung komme aber nicht in Betracht, wenn dadurch der in § 11 Abs. 2 Satz 1 (entsprechend § 11 Abs. 1 Satz 1) EStG enthaltene Grundsatz der Zuordnung zum Jahre der Zahlung in erheblichem Umfange außer Kraft gesetzt werden wird.

Denn die Ausnahmeregelung wolle nur in den ihr gezogenen engen Grenzen diesen Grundsatz beiseite schieben. Es sei auch nicht davon auszugehen, dass der BFF in seinen Entscheidung vom 27.6.2018 von seiner bisherigen Rechtsprechung abweichen wollte, denn er führe zur Begründung aus, dass mit der Vorschrift des § 11 EStG bezweckt wird, Zufallsergebnisse zu vermeiden.